数据分析在零售行业审计中的应用

Posted 2021-04-27 华润万家审计

根据国家统计局数据，1-9月社会消费品零售总额达到27.4万亿元，同比增长9.3%。网络销售保持高速增长，线下消费持续回暖态势，商品消费升级步伐不减，服务消费提质扩容，消费价格温和上涨。得益于国家政策的支持、社会资本的参与、现代市场的培育以及国内强劲消费的拉动，以重构“人、货、场”为核心的“新零售”正成燎原之势，席卷全国实体商业。面向消费者的行业，包括零售行业正处在根本性变革的边缘。机器人、人工智能和区块链等新兴科技将以富于挑战性的新方式赋予消费者话语权，将他们连接起来。大数据所具备的分析与预测能力已经发挥着越来越重要的作用。

本文旨在通过数字化对审计的影响、零售行业审计面临的挑战、数据分析（Data Analytics）可以识别的相关风险、数据分析审计对数据的要求及主要方法简介等方面，初步探讨数据分析在零售行业审计中的应用。

（一）数字化对审计的影响

我们正处在颠覆性演变的风口浪尖，一个更持续创新的审计行业已经到来。随着诸如数据录入等耗时的工作的自动化和审计行业的发展，审计师的角色将从根本上发生变化。数字化要求事务所积极地开展培训，审计师主观能动地学习进取，以新数字世界所需的工作技能来武装自己，在令人兴奋的新环境中茁壮成长。未来的审计师需要灵活的能力组合，除审计专业技能外，还包括一系列的计算机科学、数据分析、可视化的技术知识等。未来的审计团队需要更多不同的观点和背景，并与创新技术进行互动。

我们已经可以看到大数据和数据分析的进步，对审计提供的内容和洞察力产生真正的影响。利用最新发展趋势的红利、技术，为我们提供了一种新型审计的机会，我们将更加注重审计质量。区别于传统审计检查与随机样本相关的证据，这一具有内生抽样风险的审计方法，新型审计将会分析大量与审计相关的证据，从而有针对性地分析风险区域和潜在的异常情况。新技术的重点在于帮助确保审计师减少花在基础事务上的时间，而将更多的时间用于对数据进行深思熟虑的分析。

这些进步意味着什么？获取更多数据，有助于财务分析并及早识别舞弊风险和内部控制缺陷，帮助审计师整合更有针对性的审计方法。凭借更深入的洞察力，审计师可以更好地提出更具挑战性的问题，收集审计证据，最终提供更有效的审计。这种监督能够更全面地了解企业的财务结算流程和业务运营情况，进而从范围界定、风险评估、控制测试到细节测试，全面加强每个关键审计阶段。

（二）零售行业审计面临的挑战

颠覆性技术、新商业模式和敏捷参与者正在彻底改变人们购物的方式，数字化影响零售价值链各个层面。在这个复杂且具有挑战性的环境中，零售行业企业正在重新调整其目标，更多的电子商务，为消费者提供多步骤购买之旅，改变消费者偏好，更低的进入门槛，增长需求和盈利压力。无纸化凭证带来审计线索的减少，复杂化的电子支付手段，以及增长需求和盈利压力，都给零售行业审计带来挑战。

零售行业企业模式的变化，使得我们需要针对变化制定更加有效的审计策略。识别出包括管理层越权风险在内的舞弊风险、特别风险，审计师需要制定和执行合理、高效的审计程序，这将需要更多的职业判断，以及计算机科学、数据分析、可视化的技术知识。

大数据具有四大特点：数据海量、种类多样、产生和传送速度快、价值低密度。审计师需要将零售行业纷繁复杂的各类数据整合起来，转换成为审计工作需要的数据，从而开展进一步的审计工作。当然，与任何创新一样，在规划未来时，我们也必须考虑一些潜在的挑战。随着数据分析和数据分析软件工作量的增加，审计师需要合理保证技术在任何时候都能正确、安全地工作，并且处于复杂的监管框架和当前报告、合规标准的范围内。数据分析能够成功的一个关键因素就是确保数据的质量。我们需要将创新性方法和现有数据的特征结合起来，以将数据分析嵌入到审计过程中，进而可持续的提供高质量的审计服务，增强资本市场的信心。

（三）数据分析可以识别的相关风险

数据分析可以为审计带来更多、更大的价值，并提高审计质量，这已经是业界普遍共识。基于此，我们推出了数据分析工具——EY Global Analytics和EY Helix。EY Global Analytics通过获取企业的序时账和科目余额表，测试序时账的期间是否合理、数据是否完整、与科目余额表是否相符一致等，帮助我们基于正确、完整的财务数据进行审计。EY Helix通过分析更大范围的审计相关的数据，让我们对企业的业务有更为深入地了解，以便更全面地了解各类交易，并识别相关风险；识别企业业务中的趋势和异常，以帮助我们在正确合理的方向上开展审计工作；在风险较高的领域使用完整的数据获取更高质量的审计证据；在审计过程中提供相关的反馈和见解，以帮助企业优化业务流程和内部控制。

数据分析可以识别管理层越权的风险，例如将样本总体定义为全部的序时账，这可能为数十万、数百万行次，根据我们对企业业务的了解，设定相关字段，通过EY Global Analytics执行序时账测试，包括检查制单人的适当性，是否存在管理层直接录入的凭证，是否存在其他科目会计人员录入的凭证；检查是否存在大量手工凭证。通过测试准备财务报表时所涉的序时账及其他调整的准确性，关注是否存在管理层修改会计分录的情况，以识别管理层越权的风险。

数据分析可以识别销售退回未被适当记录的风险，通过EY Helix，识别出与截止性、贷记分录、和其他调整相关的总账科目，验证应收账款是如何被结清的，验证应收账款核销与坏账准备计提的合理性，以及通过数据分析及查看支持性文件验证应收账款的存在性，以识别销售退回是否被适当记录。

数据分析可以识别收入未被正确计量的风险，除验证应收账款是如何被结清的、应收账款的存在性外，我们还可以通过EY Helix，较为简便的获取基础数据和可视化图表，进行毛利分析，查看收入相关账户的变动趋势，并对识别出的非常规收入、应收账款凭证执行进一步分析和实质性程序。此外，通过EY Helix，我们可以将中期的收入、应收账款活动后推至年底，并与年底实际情况进行分析性复核，以识别收入是否被正确计量。

数据分析可以识别销售退回未被适当计量以及用于估计销售退回的假设不恰当的风险，除上述程序外，我们还可以通过EY Helix，较为简便的比较收入、应收账款在中期和年底的金额及其构成。此外，我们可以通过EY Helix，设定相关参数，计算各个品牌、各个渠道、各个月份、甚至各个客户的历史退货率，以判断管理层销售退回估计的恰当性。

数据分析可以识别内部控制和会计科目中的趋势和异常情况，以帮助指导我们在正确领域的审计工作。以与收入确认相关的内部控制和收入为例，关键点主要有价格的制定和执行，促销政策的审批和执行，银行存款及现金销售（包括其他支付方式）所得价款和收入记录金额的勾稽等。对于零售行业来说，由于交易量巨大，单笔金额相对较小，建立有效的管控制度并严格执行，对企业的内部控制和会计核算而言非常重要。借助于EY Helix，我们可以对销售收入的发生、应收账款的存在等认定提供合理保证。EYHelix提供的相关应用包括EAGLe，一款交互式数据分析工具，它使用EY Global Analytics来协助各个阶段的审计工作；GeneralLedger Analyzer，是EY Global Analytics和EAGLe的联合使用，且可以与Sporfire可视化结合使用，可以对于任何规模的数据集和数据字段进行更多样的分析；和AAM，旨在执行点时间的资产负债表分析。除收入与应收账款外，EY Helix还提供费用、应付账款、职工薪酬、存货及成本等其他重大业务流程的数据分析。

借助于数据分析，我们可以使用完整的数据群体在高风险领域获得更高质量的审计证据，并将识别到的相关反馈和见解提供给企业，以便优化业务流程和控制。使用全球集成的数据提取工具和流程，通过我们可重复的数据捕获流程，将为企业节省宝贵的时间和精力。

（四）数据分析审计对数据的要求及主要方法简介

零售行业收入的账务处理较多依赖信息系统，交易量巨大，单笔金额相对较小。传统审计中基于统计学的抽样方法，可能不能有效识别相关风险并发现差错。此外，资本市场对零售行业企业的IPO重点关注净利润和销售额；港股上市中国零售行业企业中，也有多家将收入确认作为其关键审计事项。因此，我们将以收入为例，阐释数据分析审计的主要方法。

·    了解企业的业务及相关流程

了解企业的业务及相关流程是实施数据分析审计的起点，这关系到我们选取什么样的数据以及设计什么样的审计程序。通常，我们要先了解收入账户的性质及交易量，包括识别新的、特殊的收入流，选择相关的收入流或总账代码以分析每年或每月的变化；查看有潜在风险因素的序时账分录。零售行业收入审计中，我们关注销售收入的结算形式，包括银行存款及现金销售及其他支付方式；销售折扣，包括审批、记录、使用及核算；会员积分，包括公允价值确认及积分的使用；销售退回，包括记录、计量及会计估计。

通过了解应收账款和客户信息，包括其信贷管理，客户类型和地域，不同的销售收入结算形式，是否涉及委托付款等特殊情况；记录收入的序时账分录的来源，谁参与了该流程；我们从总账层面宏观地了解科目余额变动、是否有以前未识别的相关科目，系常规、非常规还是会计估计流程；我们从分类账层面微观地了解交易类型、制单人等收入相关数据，并考虑分类账的权责分离。

传统审计中，我们主要通过询问及执行穿行测试来了解企业的业务及相关流程，往往不能对收入流有全面、直观的理解。通过EY Helix，我们可以快速识别主要收入流，并着眼于新的、特殊的收入流。基于我们对企业的业务及相关流程的了解，我们获取相应的数据，为进一步的审计程序做准备。

EY Helix利用从企业财务系统中获取的序时账分录、科目余额表和业务流程的相关数据（如科目明细账、客户列表等）辅助审计。企业系统内的数据越完整、越准确，我们通过EY Helix可以提供的分析越多，可以识别相关风险的有效性越大。同时，我们也将利用信息技术专家的工作，确保数据已经从企业的财务系统中完整而准确地传送到我们的EY Helix中。为不同企业量身定制的其他服务可能需要其他数据，比如营销促销管理系统、库存集中管理系统、收银管理系统、物流系统等的数据。

·    使用序时账，分析收入、银行存款及现金销售（包括其他支付方式）之间的关系

了解零售行业企业的收入、应收账款和现金账户之间的复式关系后，我们通过EY Helix进行关联分析，详见下图，来确认这种理解，并获得有关收入发生和计量认定的实质性证据，同时对详细信息执行细节测试以进行适当记录（下图C2，C3，C4）。我们还对期末应收账款余额中尚未收回的金额进行进一步测试（下图D1，D2）。

具体来说，包括C2：通过EY Helix，分析和调查收入、银行存款及现金销售（包括其他支付方式）之间的关系，是否与我们的了解相符一致，各种结算形式的占比，其他不匹配的情形分别代表什么样的结算方式（比如销售折扣的使用、积分兑换、销售退回等）。C3：基于C2对银行存款及现金销售收款时间的结果，我们对通过银行存款及现金销售确认的收入执行实质性分析程序。C4：评价所获取的审计证据，并设计额外的实质性程序。D1：验证应收账款是如何被结清的，截至获取数据时点的期后收款情况。D2：通过EY Helix，便捷且准确地执行抽样，查看发票等支持性文件以验证应收账款的存在性。

区别于传统审计对收入执行细节测试的要求，当我们通过C2的关联分析获取充分且适当的审计证据，证明收入、银行存款及现金销售（包括其他支付方式）之间的关系符合我们的预期，我们无需再对收入执行细节测试。以某年销售收入规模在30亿美元的家具零售企业为例，通过EY Helix中的收入与现金的关联分析，我们发现其中93%的零售收入交易和99%的租赁收入交易均以现金收款，区别于传统审计细节测试约60笔样本的测试要求，审计团队仅对剩余7%与现金无关的零售收入交易进行测试并了解其所涉会计科目（比如销项税额），合理保证收入的发生和不存在截止性问题。但是，通过有限的样本复核现金交易的原始凭证仍然是需要的。

·    执行销售截止性测试

我们针对贷项凭证和其他调整执行实质性程序。通过分析特定时期的收入、银行存款及现金销售（包括其他支付方式），以及会计分录的日期，确定会计分录最高或最低的日期，特别注意处于或接近期末的活动日。传统审计在宏观层面有其局限性，我们仅能执行总体的销售截止性测试；通过EY Helix，我们可以可视化地通过散点图和柱状图对特定时期，甚至是每天的收入进行分析，结合职业判断并执行实质性程序，以确定这些日期的会计分录是否恰当；是否存在管理层因业绩压力而实施舞弊的迹象；是否存在提前、延后确认收入的情况；期后是否发生大量、超过正常退货时间的退货。

·    建立销售相关账户之间的趋势分析

我们执行关系分析以建立销售相关账户之间的关系和趋势（例如，运费与收入之间的关系和趋势），设置期望值和差异阈值并进行适当调查。通过EY Helix里捕获的数据，计算应收账款周转天数，并进行合理性分析和分析性复核。通过比较增值税与收入科目，验证增值税的水平是否合理；分析增值税金额的每月，特别是在期末的趋势以识别任何不寻常的趋势和关系；以及逐月比较与增值税相关或无关的销售比例，并查看是否存在异常。传统审计仅能通过重新计算确认增值税的合理性，无法识别其中的正负抵销等异常趋势，通过EY Helix，我们可以匹配到每一笔销售并进行合理性测试。

除收入外，我们还可以通过EY Helix对费用、应付账款、职工薪酬、存货及成本等其他重大业务流程和会计科目执行审计。